收入为-110万美元。产品Z的贡献收入是-340万美元，同样是负数，

这个数字占产品总收入的18%（即1260万美元），但在总成本负担

（即1600万美元）中占比29%。

然而，这家企业的固定成本相当高。这里显示的数字是分摊固定

成本后的数字。这意味着在我们计算净收入贡献前，三种产品各自都

已经分摊了固定成本。因此，在收回产品Y和产品Z的总成本之前，

不生产这两种产品比生产它们的成本更高。在以下两个前提条件下，

这当然就是负收入贡献额，即如果它们的负贡献额低于固定成本份

额，且如果在全部生产和销售活动中，没有其他收益更高的产品可以

替代这两种产品（第二个假设条件至关重要，它不言自明但很少被验

证。因此，在很多情况下，固定成本分摊的提法往往成为无关紧要的

托词）。关于产品应负担的固定成本的比例，我们既可以使用与其创

造的收入成比例的数值，也可以使用与它所负担的成本成比例的数

值。我倾向于后者，这不是因为它更合乎逻辑，而是因为在考察表现

欠佳的产品时，它更严格。不论使用何种核算方式，产品Y和产品Z

都会因为分摊（吸收）了（相当高的）固定成本而对公司可获得的净

利润有（正面）贡献——即便产品Z的净利润看上去很不理想。收入为-110万美元。产品Z的贡献收入是-340万美元，同样是负数，

这个数字占产品总收入的18%（即1260万美元），但在总成本负担

（即1600万美元）中占比29%。

然而，这家企业的固定成本相当高。这里显示的数字是分摊固定

成本后的数字。这意味着在我们计算净收入贡献前，三种产品各自都

已经分摊了固定成本。因此，在收回产品Y和产品Z的总成本之前，

不生产这两种产品比生产它们的成本更高。在以下两个前提条件下，

这当然就是负收入贡献额，即如果它们的负贡献额低于固定成本份

额，且如果在全部生产和销售活动中，没有其他收益更高的产品可以

替代这两种产品（第二个假设条件至关重要，它不言自明但很少被验

证。因此，在很多情况下，固定成本分摊的提法往往成为无关紧要的

托词）。关于产品应负担的固定成本的比例，我们既可以使用与其创

造的收入成比例的数值，也可以使用与它所负担的成本成比例的数

值。我倾向于后者，这不是因为它更合乎逻辑，而是因为在考察表现

欠佳的产品时，它更严格。不论使用何种核算方式，产品Y和产品Z

都会因为分摊（吸收）了（相当高的）固定成本而对公司可获得的净

利润有（正面）贡献——即便产品Z的净利润看上去很不理想。位于纽约的管理咨询公司——麦肯锡公司于1963年受美国最大

的加工食品企业通用食品公司（Geeral Foods Corporatio）之托，

针对食品杂货业利润和成本做了一项研究，证明了企业成本“事务分

析法”的优势。食品杂货商的传统做法与大多数零售商一样，都是从

“毛利润额”中扣除一个“平均”成本额，他们因此认为毛利润额最

高的商品是最赚钱的，虽然管理有序的连锁超市已逐渐将货品周转率

纳入考量。然而，麦肯锡的研究表明，实际成本取决于每种商品需要

的事务处理量，而且不同商品的成本负担相差悬殊。例如，一箱麦片

的利润额与一箱汤罐头的利润额几乎相同——麦片粥是1.26美元，汤

是1.21美元。因此，食品杂货商总是认为这两种商品给他带来的利润

是一样的。但是对事务处理量的研究显示，每箱麦片的实际利润额只

有25美分，而每箱汤罐头的利润额为71美分。尽管婴幼儿食品的毛

利润额高、周转快，但考虑到它们有更多的事务要处理，实际上对杂

货商来说是亏钱的。

经理可能永远不会把自己的公司想成一个“事务处理系统”。但

是，一旦领会了这个概念（特别是通过实例而不是学术论文了解到），

他们往往就会将其应用于自己熟知的业务中，他们会凭直觉找到正确

的答案。位于纽约的管理咨询公司——麦肯锡公司于1963年受美国最大

的加工食品企业通用食品公司（Geeral Foods Corporatio）之托，

针对食品杂货业利润和成本做了一项研究，证明了企业成本“事务分

析法”的优势。食品杂货商的传统做法与大多数零售商一样，都是从

“毛利润额”中扣除一个“平均”成本额，他们因此认为毛利润额最

高的商品是最赚钱的，虽然管理有序的连锁超市已逐渐将货品周转率

纳入考量。然而，麦肯锡的研究表明，实际成本取决于每种商品需要

的事务处理量，而且不同商品的成本负担相差悬殊。例如，一箱麦片

的利润额与一箱汤罐头的利润额几乎相同——麦片粥是1.26美元，汤

是1.21美元。因此，食品杂货商总是认为这两种商品给他带来的利润

是一样的。但是对事务处理量的研究显示，每箱麦片的实际利润额只

有25美分，而每箱汤罐头的利润额为71美分。尽管婴幼儿食品的毛

利润额高、周转快，但考虑到它们有更多的事务要处理，实际上对杂

货商来说是亏钱的。

经理可能永远不会把自己的公司想成一个“事务处理系统”。但

是，一旦领会了这个概念（特别是通过实例而不是学术论文了解到），

他们往往就会将其应用于自己熟知的业务中，他们会凭直觉找到正确

的答案。公司中资深经理之间的分歧是很有价值和启发性的。一家特定企

业完全可能存在不同的事务计量方式，它们都可以作为成本单位。据

我所知，在一家大型化工公司中，发货单、为客户提供服务支持的客

服电话数量，以及为特定用途而修改产品的工作，都可能被当作有代

表性的事务计量单位和真正的成本计量单位。如果一个产品因为使用

了不同的衡量标准致使成本描述截然不同，那么这个信息本身就非常

有意义，至少它阐明了为什么在讨论产品优势和业绩表现时大家的观

点会发生冲突。

那些各不相同的独立运营环节可以分离出来，然后可以（而且往

往应该这么做）根据各运营环节的标准事务数量来确定它们的成本。

所有运营环节的成本加在一起得出的是企业的总成本负担。

对运营成本高企而且几乎不变的企业来说，这个步骤是合适的。

没有谁能只让轮船的一部分出海航行，因此，不管船只是满载还是空

载，它产生的成本都得包括整条船航行的总成本。同样，造纸厂的纸

浆车间可以运转也可以关闭，但不能以半速运转。它的运行成本是固

定的，只要做纸浆，它产生的就是全部的运行成本，而且还很高。

让我们展开来说：任何船运业务都可以分为三个截然不同的运营公司中资深经理之间的分歧是很有价值和启发性的。一家特定企

业完全可能存在不同的事务计量方式，它们都可以作为成本单位。据

我所知，在一家大型化工公司中，发货单、为客户提供服务支持的客

服电话数量，以及为特定用途而修改产品的工作，都可能被当作有代

表性的事务计量单位和真正的成本计量单位。如果一个产品因为使用

了不同的衡量标准致使成本描述截然不同，那么这个信息本身就非常

有意义，至少它阐明了为什么在讨论产品优势和业绩表现时大家的观

点会发生冲突。

那些各不相同的独立运营环节可以分离出来，然后可以（而且往

往应该这么做）根据各运营环节的标准事务数量来确定它们的成本。

所有运营环节的成本加在一起得出的是企业的总成本负担。

对运营成本高企而且几乎不变的企业来说，这个步骤是合适的。

没有谁能只让轮船的一部分出海航行，因此，不管船只是满载还是空

载，它产生的成本都得包括整条船航行的总成本。同样，造纸厂的纸

浆车间可以运转也可以关闭，但不能以半速运转。它的运行成本是固

定的，只要做纸浆，它产生的就是全部的运行成本，而且还很高。

让我们展开来说：任何船运业务都可以分为三个截然不同的运营环节。首先是文档处理工作，它的工作量是与货物批次的数量关联的。

无论货件是大是小、是贵是贱、占地多还是少、一张发货单上列出的

是25条还是1条，文书成本都是一样的。这是法律规定的，企业必须

出具和填写符合法律规定的文件。因此，每批货的文书成本就是总的

文书成本除以同航次货物的批量数。其次是装卸工作，这个环节的成

本单位是以小时计的装货和卸货时间。无论吊货网装载的货物是大是

小，它每小时只能来回装卸那么多趟，船上和码头始终需要全员待命，

所以时间就是成本单位。装卸成本等于总装卸成本除以某批货的总装

卸时间。那么对船运公司而言，自然也就意味着装卸大件货物比装卸

小件货物更划算。

最后是运输环节的成本，无论船上装载的是什么，运输成本都是

固定的。不管是空载航行还是满载航行，固定资产成本、维修费、船

员工资、保险费甚至燃油费都是一样的。因此，某批货的运输成本在

运输总成本中所占的比例，应相当于某批能带来运费收入的货物在标

准航次中船只装载空间所占的比例。

每批货运的总成本是这三项独立成本的总和。

到目前为止，这些分析可以说已经有了重要的成果。它或许能呈环节。首先是文档处理工作，它的工作量是与货物批次的数量关联的。

无论货件是大是小、是贵是贱、占地多还是少、一张发货单上列出的

是25条还是1条，文书成本都是一样的。这是法律规定的，企业必须

出具和填写符合法律规定的文件。因此，每批货的文书成本就是总的

文书成本除以同航次货物的批量数。其次是装卸工作，这个环节的成

本单位是以小时计的装货和卸货时间。无论吊货网装载的货物是大是

小，它每小时只能来回装卸那么多趟，船上和码头始终需要全员待命，

所以时间就是成本单位。装卸成本等于总装卸成本除以某批货的总装

卸时间。那么对船运公司而言，自然也就意味着装卸大件货物比装卸

小件货物更划算。

最后是运输环节的成本，无论船上装载的是什么，运输成本都是

固定的。不管是空载航行还是满载航行，固定资产成本、维修费、船

员工资、保险费甚至燃油费都是一样的。因此，某批货的运输成本在

运输总成本中所占的比例，应相当于某批能带来运费收入的货物在标

准航次中船只装载空间所占的比例。

每批货运的总成本是这三项独立成本的总和。

到目前为止，这些分析可以说已经有了重要的成果。它或许能呈现出一些新的事实，以此帮助企业经营者认清长期以来一直困扰他们

的一些事情；它或许还能提出许多新的问题，这些问题往往令人头疼，

特别是当分析对象是成果区域而不是产品时更是如此。而且，这些分

析要求管理者至少要在两个方面做出重要的管理决策——定义产品

以及恰当地定义事务计量单位。

然而，这并不意味着我们就了解一个产品了。若想真正了解一个

产品，我们还得看看它是否具有领先优势以及外部和未来的前景如

何。让我以表3-2为例来说明。

表3-2　通用产品公司产品分析：领先现出一些新的事实，以此帮助企业经营者认清长期以来一直困扰他们

的一些事情；它或许还能提出许多新的问题，这些问题往往令人头疼，

特别是当分析对象是成果区域而不是产品时更是如此。而且，这些分

析要求管理者至少要在两个方面做出重要的管理决策——定义产品

以及恰当地定义事务计量单位。

然而，这并不意味着我们就了解一个产品了。若想真正了解一个

产品，我们还得看看它是否具有领先优势以及外部和未来的前景如

何。让我以表3-2为例来说明。

表3-2　通用产品公司产品分析：领先