商资料，现场察看客户、供应商场所等，确定这些供应商和客户是否真实存在、有无能力与被审计单位发生账面记录的交易、是否存在异常等。如果客户和供应商为正常经营的企业，则通过访谈等程序，了解客户和供应商与被审计单位的交易有无异常，关注交易是否可能不真实。

5.函证过程中的异常及应对

函证是重要的审计程序，是取得外部审计证据的重要方法，但是在审计实践中，由于审计人员在履行函证程序过程中一些关键工作做不到位，对一些异常迹象缺乏足够的职业警觉，从而导致审计失败的案例十分常见。

审计实践中，审计人员履行函证程序而遇到的异常情况如下。

（1）管理层对函证工作不当干预。

①管理层不允许寄发询证函。

②管理层提前要求获悉函证样本，协助发出询证函，帮助催促回函等。

③管理层试图干预、拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函。

④管理层提供的内部信息含糊、矛盾、不完整或有缺失。

⑤管理层要求被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师。

（2）回函信息异常。商资料，现场察看客户、供应商场所等，确定这些供应商和客户是否真实存在、有无能力与被审计单位发生账面记录的交易、是否存在异常等。如果客户和供应商为正常经营的企业，则通过访谈等程序，了解客户和供应商与被审计单位的交易有无异常，关注交易是否可能不真实。

5.函证过程中的异常及应对

函证是重要的审计程序，是取得外部审计证据的重要方法，但是在审计实践中，由于审计人员在履行函证程序过程中一些关键工作做不到位，对一些异常迹象缺乏足够的职业警觉，从而导致审计失败的案例十分常见。

审计实践中，审计人员履行函证程序而遇到的异常情况如下。

（1）管理层对函证工作不当干预。

①管理层不允许寄发询证函。

②管理层提前要求获悉函证样本，协助发出询证函，帮助催促回函等。

③管理层试图干预、拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函。

④管理层提供的内部信息含糊、矛盾、不完整或有缺失。

⑤管理层要求被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师。

（2）回函信息异常。①注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致。

②从私人电子信箱发送的回函。

③收到同一日期发回的、相同笔迹的来自不同被函证方的多份回函。

④位于不同地址的多个被询证者的回函邮戳显示的发函地址或时间相同。

⑤收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位的员工，或者虽然寄件人名字不同，但手机号相同，或者不同被询证者回函单号相连或相近。

⑥回函上的签名与被询证者的公司印鉴不符，或印鉴缺失。

⑦回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致。

（3）不正常的回函率。

①回函率异常偏高或偏低，或回函率有重大变动。

②过于完美的回函，即所有函证均能收回且表明没有差异。

（4）被询证者缺乏独立性。

被审计单位及其管理层具有强大的背景和地位，能够对被询证者施加重大影响，存在被询证者向注册会计师提供虚假或误导信息的可能性。①注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致。

②从私人电子信箱发送的回函。

③收到同一日期发回的、相同笔迹的来自不同被函证方的多份回函。

④位于不同地址的多个被询证者的回函邮戳显示的发函地址或时间相同。

⑤收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位的员工，或者虽然寄件人名字不同，但手机号相同，或者不同被询证者回函单号相连或相近。

⑥回函上的签名与被询证者的公司印鉴不符，或印鉴缺失。

⑦回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致。

（3）不正常的回函率。

①回函率异常偏高或偏低，或回函率有重大变动。

②过于完美的回函，即所有函证均能收回且表明没有差异。

（4）被询证者缺乏独立性。

被审计单位及其管理层具有强大的背景和地位，能够对被询证者施加重大影响，存在被询证者向注册会计师提供虚假或误导信息的可能性。（5）对函证所涉及的内控或者信息的态度异常。

①管理层对与函证所涉及财务报表项目相关的内部控制缺陷长期不予改正，尤其是财务报表期间截止日前后的控制缺陷。

②管理层不愿意提高函证所涉及信息（如抵押、担保等信息）的披露质量，不愿意使其更为完整透明。

（6）其他舞弊迹象。

为控制函证过程中的舞弊风险，审计人员可以实施的应对程序如下。

①验证被询证者是否存在、是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配，分析是否存在舞弊风险。

②将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签署的地址、网络上查询到的地址、被审计单位收到或开具的增值税发票中的对方单位地址）相比较，验证回函地址的有效性。

③将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对。

④要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在。

⑤分别在期中和期末寄发询证函，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动。

⑥考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构（5）对函证所涉及的内控或者信息的态度异常。

①管理层对与函证所涉及财务报表项目相关的内部控制缺陷长期不予改正，尤其是财务报表期间截止日前后的控制缺陷。

②管理层不愿意提高函证所涉及信息（如抵押、担保等信息）的披露质量，不愿意使其更为完整透明。

（6）其他舞弊迹象。

为控制函证过程中的舞弊风险，审计人员可以实施的应对程序如下。

①验证被询证者是否存在、是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配，分析是否存在舞弊风险。

②将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签署的地址、网络上查询到的地址、被审计单位收到或开具的增值税发票中的对方单位地址）相比较，验证回函地址的有效性。

③将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对。

④要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在。

⑤分别在期中和期末寄发询证函，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动。

⑥考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构公章，并与被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

⑦根据金融机构的要求，注册会计师获取信用记录时可以考虑由被审计单位人员陪同前往。在该过程中，注册会计师需要确认该信用记录没有被篡改。

⑧根据实际情况采取的其他审计程序。

六、重新计算

1.重新计算的概念

重新计算是基本的审计程序，审计离不开计算。重新计算是审计人员对被审计单位原始凭证及会计记录中的数据进行验算或另行计算。审计人员在进行审计时往往需要对被审计单位的凭证、账簿和报表中的数字进行重新计算，以验证其是否正确。审计人员的计算并不一定要按照被审计单位原先的计算形式和顺序进行；在计算过程中，审计人员不仅要注意计算结果是否正确，而且要对某些其他可能的差错（如审查计算的过程和转账有误等）予以关注。

一般来说，重新计算不仅包括对被审计单位的凭证、账簿和报表中有关数字的验算，还包括对会计资料中有关项目加总或进行其他运算。在财务收支审计中，内部审计人员往往需要大量运用加总技术来获取必要的审计证据。

2.重新计算的注意事项

（1）扩大电子表格运算知识面，提高工作效率。公章，并与被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

⑦根据金融机构的要求，注册会计师获取信用记录时可以考虑由被审计单位人员陪同前往。在该过程中，注册会计师需要确认该信用记录没有被篡改。

⑧根据实际情况采取的其他审计程序。

六、重新计算

1.重新计算的概念

重新计算是基本的审计程序，审计离不开计算。重新计算是审计人员对被审计单位原始凭证及会计记录中的数据进行验算或另行计算。审计人员在进行审计时往往需要对被审计单位的凭证、账簿和报表中的数字进行重新计算，以验证其是否正确。审计人员的计算并不一定要按照被审计单位原先的计算形式和顺序进行；在计算过程中，审计人员不仅要注意计算结果是否正确，而且要对某些其他可能的差错（如审查计算的过程和转账有误等）予以关注。

一般来说，重新计算不仅包括对被审计单位的凭证、账簿和报表中有关数字的验算，还包括对会计资料中有关项目加总或进行其他运算。在财务收支审计中，内部审计人员往往需要大量运用加总技术来获取必要的审计证据。

2.重新计算的注意事项

（1）扩大电子表格运算知识面，提高工作效率。（2）充分利用与计算机相关的技术，扩大重新计算范围。

（3）在计算之前，检查运算基数是否正确。比如，在对累计折旧进行测算之前，应该分类检查折旧年限、残值率等是否正确。

七、重新执行

重新执行是指审计人员以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。

【案例2-20】重新执行发现会计造假的案例

某审计组对B公司进行财务审计。审计人员利用被审计单位的银行存款日记账和银行对账单，重新编制银行存款余额调节表，并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较。审计人员在编制银行存款余额调节表的过程中发现，银行对账单中共12笔业务，合计280万元，转入后又转出，都没有在银行存款日记账中反映。因为这些业务借贷金额相等，都在月末之前转出，所以月末银行存款日记账余额与对账单余额相等。审计人员查清这些银行存款来源与去向之后，发现这些款项是废料销售款，因为是边角废料，高层领导不重视，对其导致的收入的增减不怎么关注，所以出纳人员将其转出用于炒股。

八、分析程序

1.分析程序的概念

分析程序是审计人员对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析，包括调查异常变动以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关信（2）充分利用与计算机相关的技术，扩大重新计算范围。

（3）在计算之前，检查运算基数是否正确。比如，在对累计折旧进行测算之前，应该分类检查折旧年限、残值率等是否正确。

七、重新执行

重新执行是指审计人员以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。

【案例2-20】重新执行发现会计造假的案例

某审计组对B公司进行财务审计。审计人员利用被审计单位的银行存款日记账和银行对账单，重新编制银行存款余额调节表，并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较。审计人员在编制银行存款余额调节表的过程中发现，银行对账单中共12笔业务，合计280万元，转入后又转出，都没有在银行存款日记账中反映。因为这些业务借贷金额相等，都在月末之前转出，所以月末银行存款日记账余额与对账单余额相等。审计人员查清这些银行存款来源与去向之后，发现这些款项是废料销售款，因为是边角废料，高层领导不重视，对其导致的收入的增减不怎么关注，所以出纳人员将其转出用于炒股。

八、分析程序

1.分析程序的概念

分析程序是审计人员对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析，包括调查异常变动以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关信