第九章 应对舞弊的一般策略

被审计单位可能处于各种各样的行业，舞弊的目的和舞弊的手段形形色色，审计实践中应对的策略也各有不同，这里概括其中共同的基本原理。

可能很多人认为书本上的内容都是老生常谈。可是，林林总总的审计失败案例，恰恰说明审计人员对这些“老生常谈”的内容掌握不到位，没有按这些“老生常谈”的规定履行审计程序，取得审计证据，从而导致审计失败，甚至被处罚，同时监管部门的行政处罚却是依据这些“老生常谈”的规定来进行的。

第一节 知识积累

审计人员应积累以下知识：与被审计单位行业与业务有关的会计制度、与行业相关的法律法规、行业可能存在的问题、专业知识（专业知识是个难点，如果力有不逮，就应利用专家工作）。

【案例9-1】知识积累的重要性

某审计组在对某公司进行财务收支审计过程中，发现科研支出存在舞弊行为。而发现问题的突破口，并不是账簿、凭证、合同等，而是科研成果。审计项目组组长利用自己的化学知识，明白亚硫酸钠、硫酸氢钠、亚硫酸、硫酸是四种完全不同的东西，分子式都是不一样的。但是，这个科研专项的预算、任务书、成果文件，恰恰混淆了这四种物质的概念，科研项目明显虚假。第九章 应对舞弊的一般策略

被审计单位可能处于各种各样的行业，舞弊的目的和舞弊的手段形形色色，审计实践中应对的策略也各有不同，这里概括其中共同的基本原理。

可能很多人认为书本上的内容都是老生常谈。可是，林林总总的审计失败案例，恰恰说明审计人员对这些“老生常谈”的内容掌握不到位，没有按这些“老生常谈”的规定履行审计程序，取得审计证据，从而导致审计失败，甚至被处罚，同时监管部门的行政处罚却是依据这些“老生常谈”的规定来进行的。

第一节 知识积累

审计人员应积累以下知识：与被审计单位行业与业务有关的会计制度、与行业相关的法律法规、行业可能存在的问题、专业知识（专业知识是个难点，如果力有不逮，就应利用专家工作）。

【案例9-1】知识积累的重要性

某审计组在对某公司进行财务收支审计过程中，发现科研支出存在舞弊行为。而发现问题的突破口，并不是账簿、凭证、合同等，而是科研成果。审计项目组组长利用自己的化学知识，明白亚硫酸钠、硫酸氢钠、亚硫酸、硫酸是四种完全不同的东西，分子式都是不一样的。但是，这个科研专项的预算、任务书、成果文件，恰恰混淆了这四种物质的概念，科研项目明显虚假。审计是对业务的审计，是业务与财务的对照，如果对实际业务不了解，审计的质量就会打折扣。

【案例9-2】高精设备，难以识别的真相

某内部审计组为某投资项目进行绩效评价审计。该设备成本为上千万元，在有关人员的配合下，审计人员检查了一系列前期可行性研究、集体决策、招投标、询比价等资料，得出的审计结论是：该项投资前期决策规范、采购手续齐全、管理过程规范、实现预期效益等。实际情况是，该设备看起来实用，其实就是一堆废铁，因为缺少核心组件。该核心组件才是该设备实现功能的关键，也是价值最大的部分。有关教授、科研人员懂，但是不会说（或者不敢说）。有关财务人员、审计人员真心想确认投资过程是否真实合法，但是，不懂。

第二节 了解被审计单位及其环境

“知己知彼，百战不殆。”开展审计业务与打仗一样，能否取胜，取决于对敌、对己的了解。

按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，审计人员应该了解被审计单位及其环境、了解内部控制。通过对这些的了解，评估审计风险，制定审计计划。

一、应该了解被审计单位及其环境的以下信息审计是对业务的审计，是业务与财务的对照，如果对实际业务不了解，审计的质量就会打折扣。

【案例9-2】高精设备，难以识别的真相

某内部审计组为某投资项目进行绩效评价审计。该设备成本为上千万元，在有关人员的配合下，审计人员检查了一系列前期可行性研究、集体决策、招投标、询比价等资料，得出的审计结论是：该项投资前期决策规范、采购手续齐全、管理过程规范、实现预期效益等。实际情况是，该设备看起来实用，其实就是一堆废铁，因为缺少核心组件。该核心组件才是该设备实现功能的关键，也是价值最大的部分。有关教授、科研人员懂，但是不会说（或者不敢说）。有关财务人员、审计人员真心想确认投资过程是否真实合法，但是，不懂。

第二节 了解被审计单位及其环境

“知己知彼，百战不殆。”开展审计业务与打仗一样，能否取胜，取决于对敌、对己的了解。

按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，审计人员应该了解被审计单位及其环境、了解内部控制。通过对这些的了解，评估审计风险，制定审计计划。

一、应该了解被审计单位及其环境的以下信息1.相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素，包括适用的会计准则和相关会计制度。

2.被审计单位的性质，包括经营活动、所有权和治理结构、正在实施和计划实施的投资的类型（包括对特殊目的实体的投资）、组织结构和筹资方式。了解被审计单位的性质，可以使注册会计师了解预期在财务报表中反映的各类交易、账户余额和披露。

3.被审计单位对会计政策的选择和运用，包括变更的原因。注册会计师应当评价被审计单位的会计政策是否适合其经营活动，并与适用的会计准则和相关会计制度、相关行业使用的会计政策保持一致。

4.被审计单位的目标、战略以及可能导致重大错报风险的相关经营风险。

5.对被审计单位财务业绩的衡量和评价。

二、应该了解内部控制情况

对内部控制的了解包括了解控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督等几个方面的情况。

良好的内部控制制度可能意味着被审计单位较高的管理水平，意味着较低的审计风险。当然，如果管理层凌驾于控制之上，无论多高明的内部控制制度，也可能无法防止、发现和纠正舞弊风险。1.相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素，包括适用的会计准则和相关会计制度。

2.被审计单位的性质，包括经营活动、所有权和治理结构、正在实施和计划实施的投资的类型（包括对特殊目的实体的投资）、组织结构和筹资方式。了解被审计单位的性质，可以使注册会计师了解预期在财务报表中反映的各类交易、账户余额和披露。

3.被审计单位对会计政策的选择和运用，包括变更的原因。注册会计师应当评价被审计单位的会计政策是否适合其经营活动，并与适用的会计准则和相关会计制度、相关行业使用的会计政策保持一致。

4.被审计单位的目标、战略以及可能导致重大错报风险的相关经营风险。

5.对被审计单位财务业绩的衡量和评价。

二、应该了解内部控制情况

对内部控制的了解包括了解控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督等几个方面的情况。

良好的内部控制制度可能意味着被审计单位较高的管理水平，意味着较低的审计风险。当然，如果管理层凌驾于控制之上，无论多高明的内部控制制度，也可能无法防止、发现和纠正舞弊风险。第三节 风险评估程序和相关活动

关于风险评估相关活动，中国注册会计师审计准则及指南给出了详尽的指导和建议。

按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，注册会计师应当在财务报表层次和各类交易、账户余额、披露的认定层次识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险。

在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。如果认为收入确认存在舞弊风险的假定不适用于业务的具体情况，从而未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，注册会计师应当按照规定形成相应的审计工作底稿。

当按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定实施风险评估程序和相关活动，在了解被审计单位及其环境时，注册会计师应当实施以下审计程序，以获取用以识别由于舞弊导致的重大错报风险所需的信息。

（1）询问相关人员。

（2）分析程序。

（3）观察和检查。

观察和检查程序可以支持对管理层和其他相关人员的询问结果，第三节 风险评估程序和相关活动

关于风险评估相关活动，中国注册会计师审计准则及指南给出了详尽的指导和建议。

按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，注册会计师应当在财务报表层次和各类交易、账户余额、披露的认定层次识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险。

在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。如果认为收入确认存在舞弊风险的假定不适用于业务的具体情况，从而未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，注册会计师应当按照规定形成相应的审计工作底稿。

当按照《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定实施风险评估程序和相关活动，在了解被审计单位及其环境时，注册会计师应当实施以下审计程序，以获取用以识别由于舞弊导致的重大错报风险所需的信息。

（1）询问相关人员。

（2）分析程序。

（3）观察和检查。

观察和检查程序可以支持对管理层和其他相关人员的询问结果，并可以提供有关被审计单位及其环境的信息，注册会计师应当实施下列观察和检查程序。

①观察被审计单位的经营活动。例如，观察被审计单位人员正在从事的生产活动和内部控制活动，增加注册会计师对被审计单位人员如何进行生产经营活动及实施内部控制的了解。

②检查文件、记录和内部控制手册。例如，检查被审计单位的经营计划、策略、章程，与其他单位签订的合同、协议，各业务流程操作指引和内部控制手册等，了解被审计单位组织结构和内部控制制度的建立健全情况。

③阅读由管理层和治理层编制的报告。例如，阅读被审计单位年度和中期财务报告，股东大会、董事会会议、高级管理层会议的会议记录或纪要，管理层的讨论和分析资料，对重要经营环节和外部因素的评价，被审计单位内部管理报告以及其他特殊目的的报告（如新投资项目的可行性分析报告）等，了解自上一期审计结束至本期审计期间被审计单位发生的重大事项。

④实地察看被审计单位的生产经营场所和厂房设备。现场访问和实地察看被审计单位的生产经营场所和厂房设备，可以帮助注册会计师了解被审计单位的性质及其经营活动。在实地察看被审计单位的厂房和办公场所的过程中，注册会计师有机会与被审计单位管理层和担任不同职责的员工进行交流，可以增强注册会计师对被审计单位的经营活动及其重大影响因素的了解。

⑤追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。这是注册会计师了解被审计单位业务流程及其相关控制时经常使用的审计程序。通过追踪某笔或某几笔交易在业务流程中如何生成、记录、处理和报告，以及相关控制如何执行，注册会计师可以确定被审计单并可以提供有关被审计单位及其环境的信息，注册会计师应当实施下列观察和检查程序。

①观察被审计单位的经营活动。例如，观察被审计单位人员正在从事的生产活动和内部控制活动，增加注册会计师对被审计单位人员如何进行生产经营活动及实施内部控制的了解。

②检查文件、记录和内部控制手册。例如，检查被审计单位的经营计划、策略、章程，与其他单位签订的合同、协议，各业务流程操作指引和内部控制手册等，了解被审计单位组织结构和内部控制制度的建立健全情况。

③阅读由管理层和治理层编制的报告。例如，阅读被审计单位年度和中期财务报告，股东大会、董事会会议、高级管理层会议的会议记录或纪要，管理层的讨论和分析资料，对重要经营环节和外部因素的评价，被审计单位内部管理报告以及其他特殊目的的报告（如新投资项目的可行性分析报告）等，了解自上一期审计结束至本期审计期间被审计单位发生的重大事项。

④实地察看被审计单位的生产经营场所和厂房设备。现场访问和实地察看被审计单位的生产经营场所和厂房设备，可以帮助注册会计师了解被审计单位的性质及其经营活动。在实地察看被审计单位的厂房和办公场所的过程中，注册会计师有机会与被审计单位管理层和担任不同职责的员工进行交流，可以增强注册会计师对被审计单位的经营活动及其重大影响因素的了解。

⑤追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。这是注册会计师了解被审计单位业务流程及其相关控制时经常使用的审计程序。通过追踪某笔或某几笔交易在业务流程中如何生成、记录、处理和报告，以及相关控制如何执行，注册会计师可以确定被审计单